Метод авс

Теоретические аспекты учета и калькулирования затрат по функциям. авс-метод

Сущность функционального метода учета затрат (метод АВС)

С точки зрения управления затратами главной целью систем калькулирования себестоимости продукции является объективное исчисление затрат на производство каждого вида изделия (услуги). Для корректной оценки затрат необходимо знать их величину в долгосрочной перспективе. Известные принципы разделения издержек на постоянные и переменные, используемые в практике краткосрочного управления, неприменимы в целях долгосрочного анализа, поскольку в длительной перспективе все издержки предприятия становятся переменными. Кроме того, прямые расходы занимают всё меньший удельный вес в себестоимости продукции современных предприятий, в то время как накладные расходы, напротив, увеличиваются. Постоянные расходы, как известно, слабо зависимые от объёма производства, часто рассматриваются как неизбежные и потому мало контролируемые. В этом заключается узость подхода к управлению такими издержками. Все категории затрат являются следствием принятых управленческих решений. Большая часть затрат, считавшихся долгое время постоянными, в настоящее время может рассматриваться как переменные определенных факторов, зависящие от решений руководства. Важность решений растёт пропорционально удельному весу подобных расходов.

Таким образом, важнейшей задачей объективного калькулирования себестоимости становится выявление затратоопределяющих факторов накладных расходов. В условиях однотипного или примерно равного по сложности производства затраты можно анализировать в традиционном разрезе постоянных и переменных. Если же это условие не соблюдено, то такой подход становится некорректным. Очевидно, что при производстве

10 тыс. штук одинаковых изделий накладные расходы будут ниже, чем при выпуске 10 изделий, каждое из которых имеет тысячу модификаций. Даже если эти проекты предполагают одинаковый объём расхода материалов и комплектующих, последний потребует гораздо больших временных и финансовых затрат на составление графиков производства, на наладку оборудования, на контроль качества, осуществление заказов и доставку всех необходимых комплектующих от поставщиков и со склада.

Исследуя причины возникновения таких расходов, обнаруживаем, что их величина определяется в большей степени не объёмом производства, а другими производственными факторами. В числе затратообразующих факторов: количество и время наладок оборудования, количество полученных и размещенных заказов, количество доставок продукции, число наименований комплектующих и материалов, объём производственных запасов, число проверок по контролю качества и операций по исправлению брака. Затраты на оплату труда вспомогательных и обслуживающих отделов, на содержание оборудования целесообразно проанализировать по влиянию на них вышеприведенных факторов. Если эти затраты не способствуют в конечном счёте снижению себестоимости продукции, то они должны быть пересмотрены с учётом сопутствующих обстоятельств.

На большинстве предприятий все осуществляемые производственные операции можно разделить на основные и вспомогательные. Данные операции, кроме того, выполняют конкретные производственные функции (функции снабжения, производства, управления качеством, логистики, сбыта). Расходы на осуществление перечисленных функций связаны с затратообразующими факторами, которыми затраты и обусловлены. Эти издержки объединяются в группы согласно их функциям, родам деятельности отделов, которые их несут. Зная причины возникновения каждой группы косвенных расходов, можно более обоснованно отнести их на себестоимость отдельного вида продукции или услуг. Необходимо, следовательно, прежде всего корректно идентифицировать определяющие их факторы (cost-drivers). Учётно-калькуляционная система, отражающая издержки по функции, которую они несут в деятельности предприятия, получила название «метод учёта и калькулирования затрат по функциям».

Метод учёта и калькулирования затрат по функциям (Activity-Based Costing, сокращенно АВС) возник в США и распространился с конца 1980-х годов благодаря работам Г. Бере, Р. Купера, Т. Джонсона, Р. Каплана. Этот метод используют около 10% крупных компаний, в том числе в США, Великобритании, континентальной Европе, Австралии. Начинают использовать его и в Японии. Универсальность данного метода позволяет применять его не только на производственных предприятиях, но и в организациях оптовой и розничной торговли, сферы услуг.

Теоретическая основа метода АВС заключается в наблюдении, что у организации в распоряжении находится определенный объём ресурсов, используемых в производственном процессе и позволяющих осуществлять производственные функции. Все виды ресурсов характеризуются затратами на них, которые распределяются сначала на отдельные функции пропорционально объёму потребления этих ресурсов. Для этого суммируются издержки каждого центра затрат по конкретной функции. Затем издержки по каждой функции относят на носители затрат. Носителем затрат может выступать изделие (товар, услуга), конкретный клиент, заказ. Носитель затрат включает, соответственно, приходящуюся на него долю затрат каждого центра по всем производственным операциям. Отсюда следует, что такое распределение основано на причинно-следственной связи затрат с обусловливающими их факторами.

Основным преимуществом учёта и калькулирования затрат по функциям является более точное по сравнению с традиционным методом распределения затрат исчисление себестоимости продукта, что обусловливает более обоснованные решения по ценообразованию. Такое преимущество обеспечивается концентрацией внимания на основных производственно-технологических функциях, выбором показателей, наиболее полно их характеризующих. В условиях рыночной конкуренции все более важным является и то, что расходы на осуществление операций составляют большую часть добавленной стоимости. При росте эффективности выполнения основных и обслуживающих операций продукция и услуги предприятий становятся более конкурентоспособными и привлекательными для потребителей.

Управление, нацеленное на поиск и устранение «узких мест» деятельности, повышение производительности выполнения операций в организации, было названо в США «управлением по функциям» (Activity-Based Management, АВМ). АВМ-подход к управлению находит в настоящее время всё большее применение в развитых странах.

Процедура распределения косвенных расходов в соответствии с этим порядком такова: накладные расходы относят вначале на центры затрат, а затем на виды продукции пропорционально заработной плате или машино-часам (их количество по каждому центру умножается на ставку косвенных расходов). Однако в отличие от традиционной методики затраты группируются не по центрам, а по функциям или родам деятельности организации. Каждая однородная группа расходов может быть охарактеризована и измерена с помощью какого-то одного ключевого показателя. Такой подход приводит к мысли, что практически все косвенные затраты предприятия могут рассматриваться как переменные от известных факторов. Это имеет, в свою очередь, важное значение для корректного учёта и управления затратами.

Представляется, что при такой структуре управления в качестве объекта учета затрат будет выступать бизнес-процесс в целом, расчлененный на отдельные процессы (подпроцессы) и виды деятельности. Наиболее подходящим методом учета затрат для такой организации является АВС-метод (activity based costing — функциональный метод учета затрат). Сущность данного метода заключается в том, что затраты предприятия, учтенные по элементам издержек, первоначально группируют по видам (функциям производственно-хозяйственной деятельности), а затем относят на себестоимость конкретных продуктов (услуг).

Следует отметить принципиальную особенность данного метода: прямые затраты (в частности, материалы) относят непосредственно на себестоимость калькулируемого объекта, а косвенные распределяют согласно драйверам затрат видов деятельности.

Драйвер затрат (cost driver — «кост драйвер») — это показатель измерения активности вида деятельности, отражающий сущность данного вида деятельности и взаимосвязанный с калькулируемым объектом. В отечественной литературе используются разные определения этого понятия: «вектор активности», «носитель затрат», «потребитель затрат», «коэффициент распределения затрат», «единица деятельности», «единица активности». Целесообразнее использовать понятие «драйвер затрат» по причине того, что данный термин используется в большинстве работ. Кроме того, наиболее распространенный перевод «носитель затрат» уже применяется в отечественной теории учета в несколько ином значении.

Для каждого вида деятельности устанавливается определенный вид драйвера затрат. Например, для такой деятельности, как обработка документации, в качестве драйвера затрат целесообразно выбрать количество обработанных заказов. Это так называемые операционные драйверы затрат. В качестве драйвера затрат может выступать время: время наладки оборудования, время проверки качества продукции. Правильному выбору драйвера затрат по использованию АВС-метода уделяется особенное внимание, поскольку от этого зависит точность исчисления себестоимости продукции. Схема калькулирования по данному методу в сравнении с традиционной показана на рис.1.

Калькулирование по традиционной системе:

Калькулирование по АВС-методу:

Рис.1. Сравнение традиционного подхода к калькулированию и АВС-метода

учет калькулирование затрата функциональный

Как видно из рис.1, принципы калькулирования полной стоимости (себестоимости) по двум вариантам идентичны, различие состоит только в выборе основы распределения: при традиционном способе базой распределения выступают показатели относительно разных мест формирования затрат (стоимость материалов, отработанное время) или в целях упрощения — единые универсальные показатели (например, заработная плата производственных рабочих), а при АВС-методе — драйверы затрат видов деятельности.

Известная схема калькулирования себестоимости — прямые затраты плюс распределяемые косвенные — при АВС-методе трансформируется. Себестоимость определяется как стоимость прямых расходов плюс доля косвенных (КР) каждого вида деятельности, включаемых в себестоимость данной продукции. В свою очередь доля косвенных расходов определяется как произведение стоимости драйвера затрат (Ri) данного вида деятельности на его количественную величину (Ki), соотносимую с конкретным объектом калькулирования.

Таким образом, учёт затрат на основе видов (функций) деятельности имеет ряд преимуществ перед учётом поглощенных затрат и учётом неполной себестоимости (директ-костинг). Косвенные расходы не рассматриваются как постоянные, само понятие постоянных расходов в такой системе учёта затрат исчезает. Следовательно, все издержки предприятия поддаются контролю и регулированию. Управление затратами становится более гибким, лучше отвечающим требованиям конкуренции и производственных возможностей организации. К примеру, если оказывается, что производство определённых видов товаров или услуг убыточно, появляется возможность локализовать и сократить объём тех операций и оборудования, без которых можно обойтись, избежав существенного снижения качества продукции. Учёт и анализ накладных расходов позволяет планировать, где и в каком размере можно ожидать экономии издержек или их более эффективного размещения. Кроме того, при учёте затрат на основе видов деятельности процесс калькулирования себестоимости продукции или услуги более обоснован, а значит, лучше пригоден для долгосрочного анализа и планирования. Результаты калькулирования не являются абсолютно точными, однако по точности значительно превосходят результаты как учёта поглощённых затрат, так и учёта по методу директ-костинг. Проблему адекватного учёта и распределения косвенных расходов зачастую не решает ни одна из упомянутых систем учёта и калькулирования затрат. В одной системе они часто распределяются по некорректно выбранной базе, искажая себестоимость продукции (учет поглощенных затрат), в другой расчет себестоимости игнорирует её косвенную часть (директ-костинг). Эти системы учёта и калькулирования, очевидно, могут применяться лишь в определенных производственных условиях и в конкретных аналитических целях. Калькулирование в системе поглощённых затрат имеет определённые преимущества: доступность учётных данных, простота применения и меньшие трудозатраты. Директ-костинг позволяет решать целый ряд краткосрочных управленческих задач, хотя и в рамках немалого числа ограничений. В то же время преимущества калькулирования в системе учёта по функциям деятельности становятся очевидными в высокотехнологичных отраслях, на предприятиях, выпускающих широкий ассортимент разнородной продукции, качественно несводимой к натуральному единому измерителю.

В современных условиях усложнения производства, диверсификации, изменения структуры себестоимости предпочтение стоит отдать такой учётно-калькуляционной системе, которая принесет наиболее объективные и реалистичные результаты. Затраты предприятия становятся более управляемыми, появляется возможность обнаружить наиболее действенные рычаги их снижения.

Преимущества и недостатки применения ABC-Costing по сравнению с традиционными методами учета.

Андрей Мицкевич
ABC-Costing для практического использования
«Экономические стратегии», №3-2005, стр. 118-122

Мицкевич Андрей Алексеевич — руководитель консультационного бюро ИНЭС, к.э.н., доцент Высшей школы финансового менеджмента АНХ при Правительстве РФ.
Ваши примеры, возражения и пожелания просим направлять в редакцию по адресу: es@inesnet.ru

История и основные понятия

АВС – это английская аббревиатура, которая расшифровывается как Activity Based Costing и переводится на русский язык как «метод учета по видам деятельности» или «калькулирование на основе деятельности». Алфавитный порядок букв в названии, по мнению авторов метода, подчеркивает, во-первых, доступность метода для понимания и осуществления, а во-вторых, его структурированность, позволяющую разложить все косвенные затраты по полочкам, от «А» до «Я». Если бы все было так просто…

Считается, что концепция АВС впервые была изложена в цикле статей профессоров Гарвардского университета Робина Купера (Robin Cooper) и Роберта Каплана (Robert Kaplan) в 1988 г. . Это не совсем так. Концепция действительно проста как велосипед, тем более что похожий велосипед был изобретен задолго до уважаемых гарвардских профессоров и назывался он «функционально-стоимостной анализ» (ФСА).

Корни ФСА уходят в 1950-е гг. Он был достаточно широко представлен не только в зарубежной, но и в советской экономической литературе (Горлова Л.П., Крыжановская Е.П., Муравская В.В. Организация функционально-стоимостного анализа предприятий. – М.: Финансы и статистика, 1982; Карпунин М.Г., Майданчик Б.И. Функционально-стоимостной анализ в отраслевом управлении эффективностью. – М.: Экономика, 1983; Чумаченко Н.Г., Дегтярева В.М., Игумнов Ю.С. Функционально-стоимостной анализ. – К.: Вища школа, 1985 и др.). Связь между ABC и ФСА очевидна, но это не совсем синонимы. Оставим поиск исторической правды историкам, а сами перейдем к делу.

Именно благодаря Куперу и Каплану начиная с 1991 г. АВС получил широкое признание как основа для повышения прибыльности и принятия стратегических решений. Информация, полученная в результате применения метода АВС, сегодня широко используется для контроля и непрерывных усовершенствований (реинжиниринг бизнес-процессов). Метод привлек к себе огромное внимание как новшество в области управления издержками. Если просмотреть все статьи, опубликованные в период с 1994 по 1996 г. в ведущих специализированных изданиях (Management Accounting и Journal of Cost Management), окажется, что 35% из них посвящены АВС.

Причины появления АВС. Метод АВС появился в 1980-е гг., когда традиционные методы расчета затрат постепенно утрачивали свою актуальность. Последние появились и развивались на рубеже прошлого и позапрошлого веков (1870-1920). Но с начала 1960-х гг. изменение формы производства и ведения бизнеса привело к тому, что традиционные методы учета затрат стали называть «врагом номер один для производства», поскольку польза от них стала весьма сомнительной.

Отметим два самых крупных недостатка традиционных методов учета затрат:

1. Невозможность достаточно точно передать издержки производства отдельного продукта.
2. Невозможность обеспечить обратную связь, то есть информацию для менеджеров, необходимую для оперативного управления.
Решить эти проблемы и был призван АВС-Costing.

Разработчики метода АВС Р. Купер и Р. Каплан выделили три независимых, но согласованно действующих фактора, которые являются основными причинами практического применения АВС:
1. Процесс структурирования расходов изменился очень существенно. Если в начале века рабочий труд составлял около 50% от общих расходов, стоимость материалов – 35%, а накладные расходы – 15%, то теперь накладные расходы составляют около 60%, стоимость материалов – 30%, и труд – только 10% производственных издержек. Очевидно, что использование рабочих часов в качестве базы распределения расходов имело смысл 90 лет назад, но при современной структуре затрат потеряло свою силу.
2. Уровень конкуренции, с которым сталкивается большинство компаний, значительно возрос. Знание фактических затрат очень важно для выживания в такой ситуации.
3. Стоимость выполнения измерений и вычислений снижалась по мере развития технологий обработки информации. Еще 30 лет назад сбор, обработка и анализ данных, необходимых для АВС, были очень дорогими. А сегодня доступны не только специальные автоматизированные системы оценки данных, но и сами данные, которые, как правило, уже собраны и в той или иной форме хранятся в каждой компании.

Во многих случаях система ABC применялась в совокупности с другими методами улучшения процессов, такими как система «точно в срок» (JIT) или методология всеобщего управления качеством (TQM). Преимущества метода АВС наиболее ярко проявляются при его использовании на крупных предприятиях, выпускающих большой ассортимент продукции. В этом случае более сложные товары связаны с существенно большей долей косвенных расходов, чем простые, так как они требуют непропорционально большего внимания, обслуживания, инвестиций в технологию и т.п.

Система АВС как она есть сегодня

Система ABC основана на простой идее: на предприятии источником накладных расходов являются бизнес-процессы, требующиеся для успешного производства продуктов. Стоимость продуктов связана со стоимостью этих бизнес-процессов. Это и есть основная идея АВС. Важно и то, что ABC предоставляет не только точные данные о затратах, но и информацию об источниках этих затрат. Последнее недоступно традиционным методам учета затрат. Метод АВС выступает не только в качестве технологии учета, но и в качестве инструмента реинжиниринга.

Метод ABC выделяет внутри бизнес-процесса отдельные действия, стоимость которых определяется факторами, получившими название носителей затрат (кост-драйверов, или баз распределения). Например, носитель «количество полученных заказов на данный товар» определяет количество необходимых действий, выполняемых сотрудниками компании по обработке этих заказов. Носители затрат обязаны быть количественно определенными и доступными для измерений. Кост-драйверы служат для отнесения затрат по процессу на продукты на основе уровня потребления продуктом результатов той или иной деятельности. В результате АВС является технологией, позволяющей оценить реальную стоимость продукта или услуги безотносительно к организационной структуре компании. Как прямые, так и косвенные расходы распределяются по продуктам и услугам в зависимости от стоимости процессов, требуемых на каждом из этапов производства. Поэтому одним из центральных вопросов АВС является определение стоимости самих бизнес-процессов.

По существу, метод АВС как учетный работает по следующему алгоритму:

1. Определяется и рационализируется последовательность функций, необходимых для производства и реализации товара. Сначала выявляются все возможные функции. Они распределяются по двум группам: влияющие на ценность товара и не влияющие. Далее на этом этапе производится оптимизация последовательности: устраняются или сокращаются шаги, не влияющие на ценность, и сокращаются издержки. В этом и заключается одна из реинжиниринговых функций АВС. Оценка: этот шаг метода АВС можно оценить положительно – он и полезен, и реален.

2. Для каждой функции определяются полные годовые затраты и количество человеко-часов для ее выполнения. Оценка: данный шаг оценивается нами неоднозначно. Только кажется, что сделать это просто. В российских условиях даже если удается выполнить подобные вычисления, не всегда они определяются кост-драйвером. Например, чем больше переналадок, тем хуже. Но если расходы не зависят существенно от количества переналадок, то метод АВС практически не работает. Таким образом, применимость метода АВС ограничена и по оценке затрат по функциям, и по релевантности этих затрат (то есть не всегда эти затраты меняются вместе со значением кост-драйвера).

3. Для каждой функции определяются носители затрат (cost driver) и их количественные характеристики. Например, если годовая стоимость работы пресса, включая прямые и накладные расходы, оценивается в 250 тыс. долл. в год и за это время через него пройдет 25 тыс. изделий, то приблизительная стоимость единицы носителя издержек составит 10 долларов на продукт. Хорошо, если каждой функции соответствует один носитель затрат. Но так бывает не всегда. Примеры будут приведены ниже.

4. После того как для всех функций будут определены их носители затрат, проводится окончательный расчет затрат на производство конкретного продукта или услуги. В случае чрезмерной детализации АВС-расчет может сильно усложниться. Реально достижимую степень сложности расчета необходимо выявить в самом начале, иначе слишком подробный анализ вызовет дополнительные расходы, в результате АВС будет неэффективен. Для этого, в частности, и используется наш вариант метода (см. ниже).

Уровни затрат. В популярных модификациях метода АВС носители издержек подразделяются на несколько уровней. Приведем наиболее важные:

  • Уровень единиц (Unity level). На этом уровне рассматриваются носители для каждой выпускаемой единицы продукции. Это аналог прямых затрат в классических методах.
  • Уровень партий (Batch level). Эти носители связаны уже не с единицами, а с партиями выпускаемой продукции. Носителем затрат, как правило, является количество партий.
  • Уровень продукта (Product level). Здесь речь идет об источниках, относящихся к выпуску отдельного вида продукции вне зависимости от количества выпускаемых единиц и партий.
  • Уровень предприятия (Facility level). Затраты данного уровня не имеют прямого отношения к продуктам, это общие функции, связанные с работой предприятия в целом. Вызванные ими затраты распределяются в дальнейшем по продуктам традиционными методами. Уровни Batch и Product являются предметом метода АВС.

Функциональные методы расчета затрат

Успех АВС породил и другие аналогичные методы, получившие название функциональных методов расчета затрат, объединенных в менеджериальное направление, получившее название кост-менеджмента. Эти методы объединяет то, что они связывают затраты на функции управления, на бизнес-процессы в первую очередь с конкретными продуктами, подразделениями и потребителями. Редко АВС-Costing и другие функциональные методы используются для оценки затрат иных объектов учета.

Учет затрат жизненного цикла изделий. Кроме АВС наибольшей популярностью среди функциональных методов пользуется LCC (Life Cycle Costing – учет затрат жизненного цикла изделия). Этот подход впервые был применен в США и Великобритании в рамках оборонных проектов, которые финансировались исходя из полной стоимости контракта или программы, а не из себестоимости конкретного изделия.

Технический прогресс сократил жизненный цикл множества продуктов. Например, в компьютерной технике время производства изделий стало сопоставимым со временем разработки. Высокая техническая сложность изделия приводит к тому, что до 90% производственных затрат определяется именно на стадии НИОКР. Среди основных причин применения LCC в частном секторе можно выделить три:

  • резкое сокращение жизненного цикла изделий;
  • увеличение стоимости подготовки и запуска в производство;
  • необходимость практически полного определения затрат и финансовых результатов на стадии проектирования.

Преимущества и недостатки функциональных методов по сравнению с традиционными

Зачастую предприятия, преследуя цель сокращения издержек, осуществляют политику тотального урезания затрат. Такое решение является наихудшим, так как при этом сокращению подлежат все работы, вне зависимости от их полезности. Методология АВС, объединенная с анализом цепи создания стоимости (это другое имя LCC), позволяет предприятию не просто постатейно сокращать затраты, а выявлять излишки потребления ресурсов и перераспределять их с целью повышения производительности. Используя метод АВС, можно быстро оценить объем прибыли, ожидаемый от производства того или иного товара или услуги. Сразу станет ясно, производство каких продуктов или услуг окажется убыточным (их цена при реализации будет ниже расчетных затрат). На основе этих данных можно быстро принять корректирующие меры, в том числе пересмотреть цели и стратегию бизнеса на ближайшие периоды. Но у функциональных методов есть и недостатки.

Преимущества

1. Более точное знание стоимости продукции дает возможность принимать не только верные тактические, но и стратегические решения по:
а) назначению цен на продукцию;
б) сочетанию продуктов;
в) выбору между возможностями изготавливать самостоятельно или приобретать;
г) вложению средств в научно-исследовательские работы, автоматизацию процессов, продвижение и т.п.

2. Большая ясность в отношении выполняемых функций, за счет которой компаниям удается:
а) уделить больше внимания управленческим функциям, таким как повышение эффективности дорогостоящих операций;
б) выявить и сократить объем операций, не добавляющих ценности продукции.

3. АВС и другие модели органично дополняются реинжинирингом. Гибкая модель АВС стратегична, а жесткая – нет. Гибкой она будет в случае периодического пересмотра и ориентации на развитие бизнес-процессов.

4. Теория функционально-стоимостного анализа признает, что управлять можно только тем, что делается, то есть функциями, а цены изменяются как следствие. При систематическом исследовании выполняемых функций не только выявляются факторы, влияющие на повышение или понижение производительности, но также обнаруживается неправильное распределение ресурсов.

5. Традиционные системы расчета затрат больше ориентированы на организационную структуру, а не на существующий процесс. Они не могут ответить на вопрос: «Что нужно делать?» – так как о процессе им ничего не известно. Ориентированные на процессы функциональные методы дают менеджерам возможность наиболее точно установить соответствие между потребностями в ресурсах и доступными мощностями.

6. В сравнении с традиционными методами кост-менеджмент увеличивает затраты на мелкие и сложные партии и сокращает их на большие и простые. Это значительно больше соответствует истине.

7. АВС может быть применен для разработки выгодных с точки зрения компании новых продуктов.

8. Он позволяет компании успешно функционировать в условиях многоплановой бизнес-среды, он применим во всех типах организаций, помимо привычной для классики области – производства.

Недостатки:

1. Процесс описания функций может оказаться излишне детализированным, кроме того, модель иногда слишком сложна и ее трудно поддерживать.

2. Часто этап сбора данных об источниках данных по функциям (activity drivers) недооценивается.

3. Для качественной реализации требуются специальные программные средства. Их явно не хватает в популярных программных системах типа 1С.

4. Модель часто устаревает в связи с организационными изменениями.

5. Реализация нередко рассматривается как ненужная «прихоть» финансового менеджмента, недостаточно поддерживается оперативным руководством.

6. Самый главный недостаток функциональных методов – это профессорские усложнения, ненужные обобщения. Следствием этого является многовариантность методов, затруднения при их практическом внедрении. Результат такого положения дел: получается сложно, дорого – и непонятно, зачем все это нужно.

Хотя метод и получил широкое распространение и признание, мнения по поводу его действенности расходятся. Несмотря на утверждения менеджеров о том, что традиционные методы учета легко проходят тест на соотношение издержек и выгод, до сих пор нет достаточных эмпирических доказательств для подтверждения приписываемых методу АВС преимуществ.

Тем не менее АВС-Costing, по мнению многих американских авторов, в конечном счете оказался одним из самых важных нововведений в управлении за последние сто лет. Сегодня после романтического периода развития метода АВС закономерно наступило отрезвление. Стали понятны трудности на пути внедрения и ограничения в использовании метода. Ожидавшееся массовое распространение метода не состоялось.

Тем не менее метод АВС внес существенный вклад в управленческий учет, и его элементы нашли применение в жизни. Мода на него прошла, а сухой остаток пока неудовлетворителен, особенно в России. Наша цель – сделать АВС доступным и привычным инструментом, найти ему место среди других широко применяемых методов учета.

Пример использования учета затрат жизненного цикла изделия (LCC)

Завод производит три вида продукции: А, В, С. На стадии проектирования сложного технического изделия А решается вопрос об объеме и уровне детализации технического описания. Предположим, что разработка подробных инструкций по обслуживанию будет стоить 250 тыс. руб. Плюс издание инструкций для каждого комплекта оборудования – еще 7 руб. Причем наличие или отсутствие инструкций никак не скажется на цене продажи изделия (1 млн руб.), так как гарантийные обязательства включают обслуживание с выездом к заказчику. То есть потребитель не будет сильно интересоваться сопроводительной документацией из-за уверенности в технической поддержке. Сервисный отдел предприятия-производителя работает по окладному принципу, и расходы на его содержание составляют 50 тыс. руб. в месяц.

Из условия следует, что жизненный цикл изделия на нашем предприятии состоит из следующих стадий:

  • проектирование;
  • производство – предполагаемый тираж 10 000 изделий за два года;
  • сервис.

Использование методов традиционного управленческого учета – в данном случае маржинального подхода – предписывает отказаться от выпуска инструкций по обслуживанию, так как это приведет к уменьшению маржинального дохода на 7 руб. с единицы выпуска. Если включить в себестоимость затраты на разработку, то дополнительные убытки возрастут на 250 000 / 10 000 = 25 руб.

Применение метода LCC предписывает проанализировать влияние выпуска инструкций на затраты по всему жизненному циклу изделия. Это потребует решения следующих задач: определение факторов, влияющих на сервисные затраты (кост-драйверов); отнесение сервисных затрат на стоимость жизненного цикла изделия пропорционально потреблению каждого кост-драйвера; расчет и анализ затрат жизненного цикла изделия с учетом появления инструкций.

Пусть кост-драйвером для деятельности сервисного отдела будет количество вызовов в месяц. Средняя переменная стоимость одного вызова составляет 400 руб. (средние транспортные расходы плюс почасовая ставка персонала, умноженная на среднее время вызова плюс повременная ставка за время ожидания вызова). Среднее количество вызовов составляет 100 в месяц, и они распределены следующим образом: изделие А (выпуск без инструкции по обслуживанию) – 60; изделие В и С по 20 каждое (снабжены инструкциями). Разница 50 000 – 400 x 100 = 10 000 руб. между фактическими и расчетными затратами составляет резерв на содержание дополнительного ремонтника для экстренных случаев.

Распределив переменную составляющую сервисных расходов на себестоимость изделий пропорционально использованию кост-драйвера (а не пропорционально объему выпуска или размеру прямых производственных затрат), мы получим увеличение затрат на продукцию А на 400 x 60 = 24 тыс. руб. в месяц. Применяя технику учета АВС, можно оценить влияние подготовки инструкций на общий объем затрат.
Из опыта производства и обслуживания изделий В и С предположим, что выпуск инструкций по эксплуатации снизит количество вызовов с 60 до 20 в месяц, то есть приведет к сокращению затрат на сервисное обслуживание на 40 x 400 = 16 тыс. руб. в месяц. Жизненный цикл изделия А составляет 2 года, поэтому сервисные затраты снизятся за весь цикл на 16 x 24 = 384 тыс. руб. Общие дополнительные затраты на стадии проектирования и производства составят 250 000 + 7 x 10 000 = 320 тыс. руб., что ниже экономии на сервисе на 384 – 320 = 64 тыс. руб. Таким образом, совместное применение методик LCC и АВС выявило необходимость и эффективность выпуска инструкций по эксплуатации.

Что представляет собой позаказный метод учета затрат

Метод учета – это система инструментов для определения стоимости товара. Существуют различные способы. Выбор конкретного инструмента зависит от сложности и типа производства, продолжительности цикла изготовления, номенклатуры. Рассмотрим в статье позаказный метод и все его особенности.

Реализация позаказного метода

Позаказный метод является основным. На его основе разработаны все остальные способы учета. Подходит он для индивидуального и мелкосерийного изготовления. То есть производства, в рамках которого изготавливается единичная и уникальная продукция. Рассматриваемый метод актуален для цехов, когда на них выполняется ремонт.

Заказ на производство товаров выполняется производственным отделом. На основании сформированного распоряжения цеха приступают к работе. В распоряжении также указаны сроки изготовления. На основании заказа бухгалтерский отдел выполняет карточку аналитического учета. Затем заказу присваивается уникальный шифр. Он должен быть прописан в первичных бумагах, а также документах о сопутствующих работе затратах.

При позаказном способе объектом учета трат считается один заказ. Прямые траты будут зафиксированы в разделе отдельных статей по единицам товара. После того как первичка обработана, прямые траты разносятся по картам аналитического учета. Саму первичку необходимо хранить в папках. Для каждого заказа заводится своя папка.

Если объем первички большой, информация из бумаг группируется на накопительных ведомостях. Записи вносятся на основании ведомостей. После этого необходимо к прямым тратам добавить косвенные траты.

Косвенные траты на себестоимость конкретных заказов относятся соответственно распределительной базе. Последняя устанавливается на основании состава себестоимости.

Когда заказ завершен, траты нужно суммировать. С помощью этого можно установить реальную производственную себестоимость продукции, которая была изготовлена. При завершении выполнения задачи производственные цеха получают уведомления о том, что работа над заказом окончена.

Основные особенности метода

Рассмотрим базовые характеристики позаказного метода:

  • Отсутствует необходимость проводить калькулирование регулярно. Себестоимость определяется только по завершении работ по заказу. Ежемесячно ее вычислять не нужно.
  • Актуальна условная оценка при частичном выпуске продукции в рамках заказа. Нужно учитывать, что такая оценка не отражает фактическую себестоимость.

Поиздельный метод – это подвид позаказного метода. Однако этот инструмент крайне редко используется в России. Он находит свое применение на субъектах с массовым производством, где некоторые единицы комплектуются из деталей. Это актуальная схема для таких областей, как автомобилестроение, производство мебели. Поиздельный метод предполагает ежемесячное калькулирование. Объектом учета считаются стабильные заказы на изделия. Реальная себестоимость устанавливается посредством деления учтенных трат на объем изготовленной продукции.

Позаказный метод актуален при наличии этих условий:

  • Индивидуальное или мелкосерийное изготовление.
  • Гетерогенное изготовление (то есть остановить его можно на любом этапе).
  • Процесс производства и рабочий период аналогичны.
  • Работа над заказом длится больше отчетного времени.

Позаказный метод обычно используется в рамках изготовления мебели.

Преимущества и недостатки

Позаказный метод отличается этими преимуществами:

  • Этот инструмент позволяет сопоставить траты между заказами. На его основании можно составить рейтинг заказов по их рентабельности. Можно определить, какая работа предполагает наибольшие траты.
  • Формирование базы для планирования трат.
  • Возможность сбора данных для контроля расходов. Для этого нужно рассчитать уровень отклонений между оценочными и реальными значениями.

Однако у способа есть и недостатки:

  • Необходимо поддерживать определенный уровень детализации.
  • Иногда сопоставление заказов проводить не требуется. К примеру, это бессмысленно в период между исполнением заказа.
  • Контроль трат возможен только при вспомогательном анализе первичных данных.

Позаказный метод будет оптимальным только в том случае, если он подбирался в соответствии с конкретными нуждами.

Наряд-заказ и прочие документы

Учет трат по каждому заказу проводится поэтапно. Первый шаг – открытие заказа. Под этим понимается заполнение бланка заказа или наряда на исполнение работы. Рассмотренные документы нужно хранить в бухгалтерском отделе.

Наряд-заказ может оформляться в различных формах. Как правило, в этом документе указывается эта информация:

  • Разновидность заказа.
  • Код заказа.
  • Особенности заказа, описание планируемых работ.
  • Продолжительность выполнения заказа.
  • Месяц учета сопутствующих издержек.

После составления заказа-наряда нужно направить первичку. В частности, имеются в виду эти первичные документы:

  • О тратах материала.
  • О зарплате.
  • О расходах от бракованных изделий.
  • Об износе инструментов, которые использовались в рамках выполнения заказа.

В каждом из первичных документов нужно указать номер заказа. Рассмотрим особенности учета различных элементов:

  • Материалы учитываются на основании норм на отпуск МТЦ. Последние могут выписываться или мастером по заказу, или отделом контроля.
  • Отпущенные материалы будут оцениваться исходя из выбранной основы: ФИФО или средняя стоимость.
  • Продолжительность исполнения заказа нужно учитывать в нарядах.

В форме регистрации деятельности работников нужно указывать сотрудника, место работы, ставку, сумму по операции, индивидуальный номер заказа.

Закупки и прочие прямые траты фиксируются в карточке учета трат. Размер закупок устанавливается на основании анализа счетов на купленные материалы. В форме регистрации нужно указать номер материала, дату, цех, наименование материала. Составитель документа должен его подписать.

Особенности бухучета

В бухгалтерии в рамках используемого метода нужно использовать эти регистры:

  • Сводная ведомость трат ценностей.
  • Ведомость распределения зарплат.
  • Ведомость о движении полуфабрикатов, которые изготовлены в рамках производства.
  • Ведомость НХП.
  • Лицевой счет по заказу.
  • Оборотная ведомость.
  • Расчеты по хозяйственным тратам.
  • Калькуляция себестоимости изделий.

Регистры нужно вести исходя из сведений первички, журналов-ордеров. Лицевой счет считается обобщающим. На нем собираются все траты субъекта по конкретному заказу. Оборотная ведомость формируется каждый месяц. Она нужна для контроля над верным распределением расходов по заказам.

Используемые проводки

В синтетическом учете необходимо выполнить эти проводки:

  • ДТ20-А КТ10, 70, 69, 02, 76. Начисление производственных трат по конкретному заказу (назовем этот заказ А).
  • ДТ20-Б КТ10, 70, 69, 02, 76. Начисление трат по заказу Б.
  • ДТ20-А КТ25, 26. Списание на заказ А общепроизводственных и общехозяйственных трат.
  • ДТ20-Б КТ25, 26. Списание на заказ Б общепроизводственных и общехозяйственных трат.
  • ДТ90.2 КТ20-А. Завершение заказа А и его передача заказчику.
  • ДТ43-Б КТ20-Б. Завершение заказа Б и его передача заказчику.

Если заказов будет больше, то и проводок по заказам будет больше.

ABC-костинг (дифференцированный метод учета себестоимости)

Где используется: Метод Activity based costing (АВС) разработан американскими учеными Р. Купером и Р. Капланом в конце 80-х годов и получил широкое распространение на Западе. В России название метода часто переводится как функционально-стоимостной анализ (ФСА). Другой вариант — функциональная система распределения затрат.
Ключевые понятия:

  • Объект затрат — любая учетная единица (подразделение, контракт, канал сбыта, вид выпускаемой продукции и т. д.), расходы на которую требуется определять отдельно.
  • Драйвер затрат — параметр, пропорционально которому затраты переносятся на стоимость ресурсов.
  • Драйвер ресурса — параметр, пропорционально которому стоимость ресурса переносится на стоимость операции.
  • Драйвер операций — параметр, пропорционально которому стоимость операций переносится на объекты затрат.

Сущность:
Аctivity Вased Сosting заключается в учете затрат по работам (функциям). Предприятие рассматривается как набор рабочих операций, в процессе осуществления которых необходимо затрачивать ресурсы.
Стоимость косвенных затрат на предприятии переносится на ресурсы пропорционально выбранным драйверам затрат. Затем разрабатывается структура операций, необходимых для создания продукции (работ, услуг). После этого рассчитанная стоимость ресурсов переносится на операции пропорционально выбранным драйверам ресурсов. В итоге стоимость операций включается объектами затрат пропорционально драйверам операций. Результат — рассчитанная себестоимость продукции, работ или услуг.
Сущность метода заключается в изучении зависимости между затратами и различными производственными процессами.
Согласно методике определяется полный перечень и последовательность выполнения операций (функций) с одновременным расчетом потребности ресурсов для каждой операции.
Выделяют 4 типа операций по способу их участия в выпуске продукции:

  • штучная работа (выпуск единицы продукции)
  • пакетная работа (выпуск заказа, комплекта)
  • продуктовая работа (продукция как таковая)
  • общехозяйственная работа

Первые три типа операций соотносятся с затратами, которые могут быть прямо отнесены на конкретный продукт. Общехозяйственные затраты нельзя точно отнести, поэтому они распределяются согласно разработанным алгоритмам.
Ресурсы классифицируются путем выделения 2х групп:

  1. поставляемые в момент потребления (например, сдельная зарплата)
  2. поставляемые заранее (например, оклады)

Все ресурсы, затраченные на рабочую операцию составляют ее стоимость, но простой подсчет стоимости по отдельным операциям не позволяет определить себестоимость продукции. Поэтому также рассчитывается индекс распределения затрат (кост-драйвер).
Через систему кост-драйверов определяется количество потраченных ресурсов в расчете на выпуск продукции.
Минус способа в высокой трудоемкости внедрения. Однако ABC — это один из самых точных способов оценки затрат.

На правах рекламы:

ABC-анализ склада

Не умеете проводить ABC-анализ? Не беда. В статье мы расскажем о том, как нужно правильно провести ABC-анализ ассортимента на складе.

Люди, работающие в логистике и управлении запасами, часто сталкиваются с таким понятием, как АВС-анализ. Этот инструмент используется для анализа товаров, находящихся на складе, выявления наиболее конкурентоспособных и наименее востребованных позиций. АВС-анализ подчиняется знаменитому «принципу Парето», который гласит, что 20 % затрат дают 80 % результата. В случае с товарным запасом на складе говорят, что 20 % продукции дают 80 % оборота.

АВС-анализ применяется для оптимизации остатков и снижения затрат на хранение. Как следствие, результат использования новой стратегии — минимизация рисков, сокращение расходов и даже увеличение прибыли.

Почему применяется АВС-анализ?

АВС-анализ определяет востребованные ресурсы, которыми лучше запасаться в прок и количество каких стоит увеличить. Методика четко определяет какие позиции — «мертвый груз», который мешает развитию компании и от которого лучше избавиться как можно скорее.

Исследуемые ресурсы делят на 3 группы:

  1. Группа А. К данной группе относятся товары, которые покупатель приобретает чаще всего. Они приносят наибольшую прибыль предприятию (80 %), но таких товаров сравнительно мало (20%).
  2. Группа В. Спрос на товары этой группы ниже, чем на товары группы А, и эти товары характеризуются средним уровнем продаж.
  3. Группа С. В группу входит большинство товаров, присутствующих на складе. Помимо всего прочего, выручка с этих товаров минимальна. Скорее, от них стоит избавиться. Однако группа включает новые, еще не раскрученные товары, которым надо время, чтобы те нашли покупателя и перешли в другую группу.

С чего начать?

Первый шаг для проведения АВС-анализа — выбор объекта исследования. К нему могут относится не только товары на складе, но поставщик, клиент, запас. Вторым шагом выбираются параметры, по которым будет проводится анализ. Это — доходность, прибыльность, продаваемость, оборачиваемость и т.д. Полный план проведения АВС-анализа представляют следующим образом:

  1. Определение цели анализа
  2. Определение действий по завершению исследования
  3. Выбор объекта и параметра анализа
  4. Составление рейтингового списка объектов по убыванию значения параметра
  5. Вычисление доли параметра от общей суммы параметров с накопительным итогом. Доля с накопительным итогом высчитывается путём прибавления параметра к сумме предыдущих параметров.
  6. Определение какие товары относятся к какой группе: А, В или С.

Преимущества АВС-анализа

Для того, чтобы понять, насколько эффективен АВС-анализ, необходимо выделить его преимущества. Первое преимущество — относительная простота в использовании. По сравнении с другими методами АВС-анализ в результате несложных вычислений приводит к решениям, которые смогут в разы увеличить прибыль компании и сократить издержки.

Во-вторых, АВС-анализ универсален. Исследует объекты и параметры и при этом каждый раз рассматривать работу организации с различных сторон.

Помимо прочего выделяют комплексный АВС-анализ. В этом случае анализ проводится сразу по нескольким параметрам, например, прибыльности и оборотности. Сначала делают анализ по каждому из параметров по-отдельности, а потом сопоставляют результаты. Поподробнее рассмотрим товары, которые попадают в группы АА, АС, СА и СС. АА – товары с большим оборотом и прибыльностью, делайте ставки на них – это ваши «звезды». Пристальное внимание уделите безопасности и закупочной цене, попробуйте договориться с поставщиками о скидке за объем.

Снижение себестоимости «звезд» вашего ассортимента сделает их еще популярнее. Оптимизации на складе требуют товары, относящиеся к категории АС. Компания получает с них большую прибыль, но несет маленькую оборачиваемость. В качестве решения предложите клиентам гибкие условия доставки и возврата. Если же товар относится к группе СА, стоит быть аккуратнее при предоставлении на него скидки – затраты на обработку превысят прибыль с продажи. С группой СС проще: как можно скорее избавьтесь от этих товаров.

Комплексный АВС-анализ дает четкую картину о том, что в дальнейшем делать с товарными запасами на складе и каким образом лучше оптимизировать продажу и хранение ресурсов.

Однако, как и каждый метод, комплексный АВС-анализ неидеален. В случае с огромным ассортиментом есть вероятность попадания каждой категории в одну группу. Поэтому для каждой категории проводиться отдельный анализ. Исказить картину могут товары, на которые на момент проведения анализа проводилась акция. Их спрос был искусственно завышен, а значит вероятно попадание в категорию А. Товары же, которые на самом деле принадлежат этой категории попадут в группу В.

Методы АВС-анализа

Для АВС-анализа применяются различные методы. Суммарное количество таких методов десять, но самые популярные – это эмпирический метод, метод касательных и метод суммы. В эмпирическом методы товары распределяются по группа согласно пропорции 80/15/5. Для метода суммы складывается доля объектов и их совокупная доля в результате. В этом случае значение суммы лежит в промежутке от 0 до 200 %. Выделение групп происходит следующим образом: группа А – 100%, группа В – 45 %, группа С – остальное. Метод касательных же подразумевает построение касательной, которая отделяет сначала группу А, а потом группу С.

Выполняем анализ

Как уже было сказано выше, АВС-анализ состоит из 6 этапов. Остановимся поподробнее на каждом из этапов и рассмотрим их на конкретных примерах.

Первый этап АВС-анализа — определение цели анализа. Нельзя пропускать этот пункт анализа, так как тот влияет на успешность реализации последующих этапах. Важно понимать, что АВС-анализ не самоцель, а лишь инструмент, который при правильном использовании способен дать намеченный результат. Объекты делят на группы по-разному, если проводимые анализы преследуют разные цели. Что еще не менее важно – это правильно интерпретировать результат анализа, иначе эффект будет равен нулю.

Следующим шагом АВС-анализа является определение объектов анализа. Ниже представлены пути снижения запасов на складе:

  1. Для пересмотра объема заказов по товарам в качестве объекта анализа выбираем ассортиментные позиции.
  2. Для пересмотра условий работы или смены поставщиков в качестве объекта анализа — поставщики компании.
  3. Для пересмотра условий работы с покупателями в качестве объекта анализа — покупатели компании.
  4. Для анализа складского запаса и принятия решение об активизации продаж по позициям со сверхнормативным остатком в качестве объекта анализа — опять ассортиментные позиции.

Затем определяют параметры, на основе которых будет происходить дифференциация объектов анализа. Этап неразрывно связан со вторым: параметра определяются выбранными для анализа объектами. Для предыдущего примера используют следующие факторы:

  1. Если объект анализа — ассортиментные позиции, возможными параметрами могут быть: объем продаж по себестоимости, объем продаж в количественном выражении, доход от позиции, величина текущего или среднего остатка на складе
  2. Если объект анализа — поставщики компании, возможными параметрами могут быть: величина текущего или среднего остатка на складе в разрезе поставщиков; объем оборотных средств, вложенных в работу с тем или иным поставщиком, доходность средств, вложенных в работу с поставщиком
  3. Если объект анализа — покупатели компании, возможными параметрами могут быть: объем продаж в разрезе покупателей, доход по каждому покупателю.

Четвертый шаг связан с составлением рейтингового списка. Лучше представлять информацию в Excel. В качестве параметра исследования возьмем объем продаж товара, а объектом нашего АВС-анализа станет краска.

Пятым шагом вычисляем доли параметра от общей суммы параметров с накопительным итогом. Доля с накопительным итогом высчитывается путём прибавления параметра к сумме предыдущих параметров.

Наконец определяем, к какой группе относится каждая из позиций в списке. Определяем по последнему столбцу «Доля с накопительным итогом»: А — до 50%, В — 50-80% и С — 80-100%.

На основании данных, полученных после АВС-анализа, делаются выводы и принимаются дальнейшие меры. В нашем примеры последние 4 позиции относятся к группе С и из объёма продаж минимален. Их стоит хранить в наименьшем количестве или вовсе отказаться.

Таким образом, АВС-анализ — полезный инструмент, применение которого благотворно сказывается на работе компании, оптимизации издержек и увеличении прибыли.

About the author

Добавить комментарий

Ваш адрес email не будет опубликован. Обязательные поля помечены *