Расходы НИОКР

Содержание

НИОКР

Актуально на: 29 марта 2019 г.

Научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы (НИОКР) представляют собой проведение фундаментальных и прикладных исследований, опытных разработок, цель которых – создание новых продуктов и технологий.

НИОКР: бухгалтерский и налоговый учет в 2019 году

Для принятия НИОКР к бухгалтерскому учету необходимо выполнение определенных условий (п. 7 ПБУ 17/02):

  • сумма расходов на НИОКР определена и может быть подтверждена;
  • можно документально подтвердить выполнение работ (например, имеется акт приемки выполненных работ);
  • использование результатов НИОКР для производственных или управленческих нужд приведет к получению дохода в будущем;
  • использование результатов НИОКР может быть продемонстрировано.

Если хотя бы одно из условий не выполняется, то расходы, связанные с НИОКР, списываются на счет 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы».

На счет 91 списываются и те расходы на НИОКР, которые не дали положительного результата.

Бухгалтерский учет НИОКР как НМА

Расходы на НИОКР собираются по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Выполнение НИОКР» с кредита счетов:

  • 10 «Материалы»;
  • 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчет по социальному страхованию и обеспечению»;
  • 02 «Амортизация основных средств»;
  • 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и др.

Завершенные расходы на НИОКР списываются со счета 08 в дебет счета 04 «Нематериальные активы».

С 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором начато фактическое применение результатов НИОКР, расходы на НИОКР списываются:

Дебет счета 20 «Основное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 44 «Расходы на продажу» — Кредит счета 04 «Нематериальные активы».

Списываются расходы на НИОКР в течение периода, который установлен как срок получения выгод от НИОКР. При этом применяется линейный способ или способ списания пропорционально объему выпускаемой продукции (п. 11 ПБУ 17/02). Важно иметь в виду, что этот срок не может быть более 5 лет (п. 11 ПБУ 17/02)

Налоговый учет НИОКР

Расходы на НИОКР в целях налогообложения прибыли учитываются в том периоде, в котором эти работы завершены (п. 4 ст. 262 НК РФ), и принимаются в уменьшение базы по налогу на прибыль независимо от их результативности. При этом если по итогам проведения НИОКР организация получает исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности, то они признаются НМА и подлежат амортизации либо учитываются в прочих расходах в течение 2 лет (п. 9 ст. 262 НК РФ).

НИОКР: налогообложение

В прошлом номере журнала мы рассказывали о бухгалтерском учете расходов на НИОКР. Данная статья освещает основные моменты их налогового учета.

Расходы на НИОКР в налоговом учете

Порядок учета расходов на НИОКР в целях налогообложения регулируется нормами ст. 262 НК РФ. Они распространяются на заказчиков НИОКР, не обладающих исключительными правами на результаты разработок. В то время как исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности, указанные в п. 3 ст. 257 НК РФ, включаются в состав НМА (п. 5 ст. 262 НК РФ) и амортизируются в соответствии с требованиями п. 2 ст. 258 НК РФ в течение срока действия охранных документов, а при невозможности установления срока полезного использования — в течение 10 лет.

В целях налогообложения расходы на НИОКР подразделяются на две категории (п. 1 ст. 262 НК РФ):

  1. расходы по созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг), в частности расходы на изобретательство;
  2. расходы на формирование Российского фонда технологического развития (РФТР), иных отраслевых и межотраслевых фондов финансирования НИОКР, зарегистрированных в порядке, предусмотренном Законом N 127-ФЗ <1>.

<1> Федеральный закон от 23.08.1996 N 127-ФЗ «О науке и государственной научно-технической политике».

Налоговый учет этих двух категорий расходов на НИОКР различается. Рассмотрим каждую из них по отдельности.

Расходы по созданию новой (усовершенствованию производимой) продукции Налог на прибыль

Порядок признания расходов на НИОКР зависит от того, предусмотрена ли договором на выполнение разработок поэтапная сдача работ. Если да, то расходы могут учитываться по завершении отдельных этапов. В противном случае расходы принимаются лишь по окончании всего цикла исследований или разработок.

Чтобы признать расходы на НИОКР, давшие положительный результат, в составе налоговых, организации необходимо выполнить два условия:

  • документально подтвердить завершение работ подписанным сторонами договора актом сдачи-приемки (абз. 1 п. 2 ст. 262 НК РФ);
  • начать использование результата НИОКР в производстве и (или) при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг) (абз. 2 п. 2 ст. 262 НК РФ).

Использование в производстве. Поскольку факт использования результатов НИОКР в производстве имеет ключевое значение для порядка их учета, а также в связи с множественностью толкований нормы, связанной с использованием результатов НИОКР, мы выделили рассмотрение этого вопроса в отдельный блок.

Итак, если результаты НИОКР сразу начинают использоваться в производстве, все просто: понесенные расходы списываются в течение года начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем завершения НИОКР (абз. 2 п. 2 ст. 262 НК РФ). В случае, когда договорами предусмотрена поэтапная сдача работ, порядок признания расходов по окончании каждого этапа аналогичный.

Однако зачастую использование результатов НИОКР начинается не сразу, а спустя какое-то время после завершения работ. Меняется ли в этом случае порядок признания расходов?

Если следовать логике Минфина, то да. На момент действия прежней редакции абз. 2 п. 2 ст. 262 НК РФ, предусматривавшей 2-летний срок списания расходов на успешные НИОКР и 3-летний — на неудачные, Минфин (Письмо от 25.05.2006 N 03-03-04/1/478) разъяснял, что отнесение на расходы затрат на НИОКР, давшие положительный результат, использование которых начато по истечении двух лет после их завершения, не предусмотрено НК РФ. Если в течение двух лет налогоплательщик не использует результаты НИОКР в своей деятельности, то расходы на проведение НИОКР в целях налогообложения прибыли не могут быть учтены. Если же в течение этого срока начато фактическое использование результатов НИОКР, то вся сумма осуществленных расходов будет учитываться для целей налогообложения в течение срока, оставшегося до окончания двухлетнего срока, исчисляемого с даты окончания соответствующих работ, равномерно.

Таким образом, следуя позиции финансистов, организация, начавшая использование результатов НИОКР по истечении, например, шести месяцев после их завершения, должна признавать расходы на НИОКР в целях налогообложения равномерно в течение оставшихся шести месяцев. А если результаты НИОКР не внедрены в производство в течение года, то и налоговую базу по налогу на прибыль на эти расходы не уменьшить.

Обоснован ли такой подход? Статья 262 НК РФ не содержит ограничений в части признания указанной категории расходов, не поименованы они и в перечне расходов, не учитываемых в целях налогообложения (ст. 270 НК РФ). В то же время общий принцип, заложенный в п. 1 ст. 252 НК РФ, таков: расходы признаются тогда, когда они направлены на получение дохода.

На наш взгляд, при прочтении ст. 262 НК РФ следует разграничить два обстоятельства:

  • условие признания расходов (использование результатов НИОКР);
  • момент признания расходов (с 1-го числа месяца, следующего за месяцем завершения НИОКР).

Если организация завершила НИОКР (например, 1 января 2008 г.), но не использует их результаты — условие не соблюдается, значит, расходы признать нельзя. Если организация стала использовать результаты НИОКР (скажем, 1 января 2009 г.) — расходы на НИОКР начинают признаваться в том же месяце. В течение какого срока? Того, что предусмотрен Налоговым кодексом, то есть в течение года. Ведь иной порядок в НК РФ не прописан.

Существует и иная точка зрения. Расходы на НИОКР полностью соответствуют природе прочих расходов, указанных в ст. 264 НК РФ. При «отсрочке» использования результатов НИОКР затраты могут быть учтены как прочие обоснованные расходы на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Как видим, поднятый нами вопрос не закрыт. Организация должна самостоятельно решить, какую позицию ей следует занять, исходя из возможных негативных последствий. К сожалению, на сегодняшний день нет арбитражной практики, позволяющей оценить шансы отстоять ту или иную позицию в суде. Поэтому самый безопасный на сегодня вариант — начать использование результатов НИОКР в течение года после их завершения.

На практике может возникнуть ситуация, когда использование результатов конкретных НИОКР в производстве прекращается до истечения года. Каким образом организации следует списывать оставшуюся сумму расходов?

Если использование прекращено в связи с реализацией результата НИОКР, то расходы на НИОКР, не учтенные в целях налогообложения, должны быть списаны единовременно в момент реализации данного результата (Письмо Минфина России от 18.04.2007 N 03-03-06/1/249).

А если результат НИОКР не реализован и его использование прекращено, скажем, по причине экономической нецелесообразности?

С точки зрения Минфина, в подобной ситуации организация не вправе продолжать учитывать рассматриваемые расходы в целях налогообложения (Письмо от 11.05.2005 N 03-03-01-04/2/245). Аргумент — одним из условий признания расходов на НИОКР в целях налогообложения является использование исследований и разработок в производстве или при реализации товаров. Если организация прекращает использовать результаты НИОКР в своей деятельности, то и расходы она не вправе учитывать.

Однако мы с таким подходом не согласны. Снова вернемся к абз. 2 п. 2 ст. 262 НК РФ: «…равномерно включаются налогоплательщиком в состав прочих расходов в течение одного года при условии использования… в производстве и (или) при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг) с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены такие исследования…».

Очевидно, что и в этом случае следует разделить условие признания расходов — использование и срок их списания — год. Годичный срок относится именно к списанию расходов на НИОКР, а не к использованию их результатов в производстве. Приведенная статья не обязывает налогоплательщика использовать результаты НИОКР в течение конкретного периода.

Кроме того, если логика Минфина верна, то налогоплательщики, НИОКР которых завершились успешно, находятся в неравном положении с теми, чьи НИОКР не дали положительного результата (п. п. 1, 7 ст. 3 НК РФ). Ведь последние (об этом далее) списывают расходы на НИОКР в течение того же года без соблюдения каких-либо условий.

Отрицательный результат — тоже результат. В отличие от бухгалтерского учета, для которого важно определить, получен ли положительный результат, в целях налогообложения достижение положительного результата не является обязательным для признания расходов на НИОКР (абз. 3 п. 2 ст. 262 НК РФ). Расходы налогоплательщика на НИОКР, которые не дали положительного результата, также подлежат включению в состав прочих расходов равномерно в течение одного года в размере фактически осуществленных расходов в порядке, предусмотренном п. 2 указанной статьи.

Подчеркнем, данный порядок не устанавливает взаимосвязи между началом исчисления годового срока и моментом подтверждения того обстоятельства, что НИОКР не дали положительного результата. Включать такие расходы в состав прочих налогоплательщик вправе начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены научные исследования (или их отдельные этапы) (абз. 2 п. 2 ст. 262 НК РФ). Так, судьи ФАС ВСО в Постановлении от 04.04.2007 N А33-14689/06-Ф02-1682/07 указали, что моментом признания расходов на НИОКР, которые не дали положительного результата, является дата подписания акта сдачи-приемки работ, а не дата подписания акта об отсутствии положительного результата исследований и разработок.

Особые экономические зоны (ОЭЗ). Из рассмотренных выше правил списания расходов на НИОКР есть исключение. Оно касается расходов на НИОКР (в том числе не давших положительного результата), произведенных налогоплательщиками-организациями, зарегистрированными и работающими на территориях ОЭЗ, созданных в соответствии с законодательством РФ.

К сведению: на данный момент ОЭЗ технико-внедренческого типа созданы на территории г.г. Москвы, Санкт-Петербурга, Дубны (Московская область), Томска; промышленно-производственного типа — на территории Грязинского района Липецкой области, Елабужского района Республики Татарстан <2>; туристско-рекреационного типа — на территории муниципальных образований «Майминский район» и «Чемальский район», муниципального образования «Прибайкальский район» Республики Бурятия, Алтайского района Алтайского края, Краснодарского края, Иркутского районного муниципального образования Иркутской области, Зеленоградского района Калининградской области, Ставропольского края <3>.

<2> Постановление Правительства РФ от 21.12.2005 N N 779 — 784.
<3> Постановление Правительства РФ от 03.02.2007 N N 67 — 73.

Обособленно следует выделить ОЭЗ, созданные в соответствии с принятием отдельных федеральных законов и не подпадающие под действие Закона N 116-ФЗ <4> (п. 2 ст. 40). Это Магаданская <5> и Калининградская области <6>.

<4> Федеральный закон от 22.07.2005 N 116-ФЗ «Об особых экономических зонах в Российской Федерации».
<5> Федеральный закон от 31.05.1999 N 104-ФЗ «Об особой экономической зоне в Магаданской области».
<6> Федеральный закон от 10.01.2006 N 16-ФЗ «Об особой экономической зоне в Калининградской области и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации».

Мы не случайно так обстоятельно перечислили все действующие ОЭЗ. Дело в том, что из прочтения п. 2 ст. 262 НК РФ следует, что все организации, зарегистрированные и работающие на территории ОЭЗ, даже если они не являются резидентами ОЭЗ, могут списывать все расходы на НИОКР в периоде их осуществления в размере фактических затрат.

К сведению: резиденты — организации, зарегистрированные на территории ОЭЗ и заключившие с органами управления ОЭЗ соглашения о ведении соответствующей деятельности: промышленно-производственной, технико-внедренческой, туристско-рекреационной или портовой (ст. 9 Закона N 116-ФЗ).

При этом организации и предприниматели, не являющиеся резидентами ОЭЗ, вправе осуществлять предпринимательскую деятельность в ней, за исключением портовой ОЭЗ, в соответствии с законодательством РФ (п. 3 ст. 10 Закона N 116-ФЗ).

Таким образом, все зарегистрированные и работающие на территории ОЭЗ предприятия вправе списывать расходы на НИОКР в периоде их осуществления в полном объеме.

Целевое финансирование. Средства, которые получены организацией из фондов поддержки научной и (или) научно-технической деятельности, зарегистрированных в порядке, установленном Законом N 127-ФЗ, по перечню, утверждаемому Правительством РФ, не учитываются как доходы при определении налоговой базы (абз. 12 пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ) при условии ведения налогоплательщиком раздельного учета доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования (абз. 1 пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Ускоренная амортизация. Плательщики налога на прибыль с 2008 г. вправе применять к основной норме амортизации спецкоэффициент, не превышающий значение 3, в отношении амортизируемых ОС, используемых в научно-технической деятельности (п. 7 ст. 259 НК РФ). Организация вправе самостоятельно решить, будет ли она применять этот коэффициент, и если да, то она должна указать его размер в учетной политике.

Вправе ли организация применять данный коэффициент в отношении уже амортизируемых ОС? Может ли она произвести перерасчет начисленной амортизации по ним? Главой 25 НК РФ не определены особенности применения спецкоэффициентов во времени. В то же время редакция п. 7 ст. 259 НК РФ, действующая с 2008 г., улучшает положение налогоплательщика, поскольку позволяет в более короткие сроки учесть затраты на приобретение ОС в целях исчисления налога на прибыль. Согласно п. 4 ст. 5 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах, улучшающие положение налогоплательщиков (за исключением актов, устраняющих или смягчающих ответственность за налоговые правонарушения или устанавливающих дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков), имеют обратную силу, только если прямо предусматривают это. Следовательно, перерасчет амортизации произвести нельзя.

На данный момент вопрос об использовании нового коэффициента с 2008 г. по частично самортизированным ОС не получил каких-либо официальных разъяснений. Однако обратимся к Письму Минфина России от 18.01.2008 N 03-03-06/1/11, в котором рассмотрена обратная ситуация — вопрос о правомерности отказа организации от использования спецкоэффициента 0,5 в отношении амортизации легкового автомобиля стоимостью до 600 000 руб., приобретенного и введенного в эксплуатацию до 2008 г., учитывая то обстоятельство, что с 2008 г. первоначальная стоимость легкового автомобиля, при амортизации которого должен применяться понижающий коэффициент, увеличена с 300 000 до 600 000 руб. Минфин сообщил, что, поскольку выбранный метод начисления амортизации не может изменяться в течение всего периода ее начисления, отказаться от использования понижающего коэффициента 0,5 организация не вправе. Представляется, что приведенная финансистами мотивировка отказа некорректна, ведь метод начисления амортизации (линейный или нелинейный) в результате применения спецкоэффициента не изменится. Речь в данном случае должна идти о норме амортизации.

А вот в другом Письме, в котором рассмотрен аналогичный вопрос (от 06.10.2006 N 03-03-04/1/682), Минфин, обосновывая невозможность применения спецкоэффициента при амортизации предмета лизинга, отмечает следующее: начисление амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества осуществляется в соответствии с нормой амортизации, установленной на дату ввода данного объекта в эксплуатацию. При этом в течение срока амортизации объекта основных средств норма амортизации изменена быть не может.

Из приведенных Писем Минфина следует вывод о том, что налогоплательщик, решивший использовать право, предоставленное п. 7 ст. 259 НК РФ, и применять при амортизации ОС, используемых в научно-технической деятельности, спецкоэффициент, должен установить его на дату ввода указанных ОС в эксплуатацию. Сделать это в более поздний срок он не может. На наш взгляд, иная позиция налогоплательщика приведет к спорам с налоговыми органами.

Налог на добавленную стоимость

В каких случаях исполнитель НИОКР не выставляет заказчику НДС? Давайте разберемся. Но прежде отметим: поскольку на сегодняшний день в целях исчисления налога на прибыль равно учитываются расходы на НИОКР, давшие как положительный, так и отрицательный результат, операция по выполнению НИОКР подразделениями предприятия для собственных нужд обложению НДС не подлежит. Это следует из ст. ст. 146 и 159 НК РФ.

Налоговые льготы. До 2008 г. от обложения НДС освобождалось выполнение НИОКР (пп. 16 п. 3 ст. 149 НК РФ):

  • за счет средств бюджетов и специализированных фондов.

К сведению: от уплаты налога освобождаются как основные исполнители, занятые выполнением указанных работ, так и соисполнители (Письмо Минфина России от 26.07.2007 N 03-07-07/25).

В качестве документов, подтверждающих право на освобождение от уплаты НДС, выступают перечень соисполнителей, договор (его копия) на выполнение работ с указанием источника финансирования (Письмо Минфина России от 23.05.2007 N 03-07-07/15). В Письме УМНС по г. Москве от 11.08.2004 N 24-11/52502 дополнительно называются: акты выполненных работ, письменное уведомление заказчика, которому выделены средства непосредственно из федерального бюджета, об открытии финансирования этих работ за счет бюджета с указанием наименования работы, объемов финансирования данного налогоплательщика, кодов ведомственной, функциональной и экономической классификаций расходов бюджетов РФ, а также другие документы, подтверждающие отнесение выполненной работы к научно-исследовательским или опытно-конструкторским;

  • учреждениями науки и научными организациями на основе хозяйственных договоров.

К сведению: НК РФ не содержит определений понятий «учреждение науки» и «научная организация». В Письме ФНС России от 15.03.2006 N ММ-6-03/274@ разъясняется, что обращаться следует к Закону N 127-ФЗ: организация науки — это организация любой формы собственности и ведомственной принадлежности, осуществляющая в качестве основной научную и (или) научно-техническую деятельность, подготовку научных работников и действующая в соответствии с учредительными документами научной организации.

С 1 января 2008 г. действует пп. 16.1 п. 3 ст. 149 НК РФ, согласно которому от обложения НДС освобождается выполнение организациями НИОКР, относящихся к созданию новой продукции и технологий или к усовершенствованию производимой продукции и технологий, если в состав НИОКР включаются следующие виды деятельности:

  • разработка конструкции инженерного объекта или технической системы;
  • разработка новых технологий, то есть способов объединения физических, химических, технологических и других процессов с трудовыми процессами в целостную систему, производящую новую продукцию (товары, работы, услуги);
  • создание опытных (то есть не имеющих сертификата соответствия) образцов машин, оборудования, материалов, обладающих характерными для нововведений принципиальными особенностями и не предназначенных для реализации третьим лицам, их испытание в течение времени, необходимого для получения данных, накопления опыта и отражения их в технической документации.

Итак, из прочтения пп. 16.1 п. 3 ст. 149 НК РФ можно сделать следующий вывод: освобождением от уплаты НДС может воспользоваться любой исполнитель НИОКР, если техзаданием заказчика предусмотрено выполнение работ, поименованных в данном подпункте. Причем заметим, освобождение не поставлено в зависимость от наличия (отсутствия) положительного результата работ. Таким образом, единственное условие — соответствующая направленность НИОКР.

Представим, что НИОКР, выполненные исполнителем, с 1 января 2008 г. относятся к льготируемым. До 1 января 2008 г. организация перечислила аванс, а отгрузка производится после 1 января. Как в таком случае поступит с НДС исполнитель, если, конечно, он не отказался от льготы (он вправе это сделать на основании п. 5 ст. 149 НК РФ)? Давайте разберемся.

В силу п. 8 ст. 149 НК РФ новая льгота применяется в отношении только тех работ, которые сданы исполнителем (что подтверждается соответствующим актом сдачи-приемки) после 1 января 2008 г., независимо от даты их оплаты.

После 1 января 2008 г. по общему правилу такие операции должны оформляться в соответствии с п. 5 ст. 168 НК РФ: расчетные документы, первичные учетные документы оформляются и счета-фактуры выставляются без выделения соответствующих сумм налога. При этом на указанных документах делается соответствующая надпись или ставится штамп «Без налога (НДС)».

Рассмотрим несколько сценариев действий сторон договора на выполнение НИОКР по корректировке ситуации с НДС:

  1. Исполнитель и заказчик вносят в договор изменения, согласно которым цена НИОКР уменьшается на сумму НДС с возвратом ее заказчику. Последствия: заказчик сэкономит на НДС, а исполнитель сможет возместить НДС из бюджета по основаниям, изложенным в ст. 78 НК РФ.
  2. Стороны вносят в договор изменения, согласно которым новая цена работ без НДС соответствует ранее установленной цене с НДС. В этом случае заказчик понесет дополнительные расходы. Исполнитель же, по мнению налоговиков (Письмо от 09.12.2004 N 03-1-08/2467/17@), не вправе принять к вычету налог, начисленный с аванса. Последнее, конечно, можно оспорить — п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ позволяют организации принять к вычету НДС, уплаченный в бюджет с предоплаты после отгрузки товара, не устанавливая исключений. Это во-первых. А во-вторых, речь в рассматриваемом случае должна идти не о вычете, а о возврате излишне уплаченного в бюджет НДС. И здесь также применимы нормы ст. 78 НК РФ.
  3. В договоре, заключенном до 2008 г., указана цена работ с учетом НДС (изменения до подписания акта сдачи-приемки работ не были внесены). Заказчик оплачивает работы с НДС, а исполнитель перечисляет соответствующую сумму НДС в бюджет на основании п. 5 ст. 173 НК РФ.

Расходы на формирование РФТР и иных фондов НИОКР

Порядок признания расходов в виде отчислений на формирование РФТР, а также иных отраслевых и межотраслевых фондов финансирования НИОКР установлен п. 3 ст. 262 НК РФ. Такие расходы учитываются в целях налогообложения в пределах 1,5% от доходов (валовой выручки) налогоплательщика (п. 3 ст. 262 НК РФ). При определении предельной величины отчислений в РФТР используется показатель выручки от реализации, исчисляемой согласно ст. 249 НК РФ на отчетную дату соответствующего отчетного (налогового) периода нарастающим итогом.

Поскольку ст. 262 НК РФ не устанавливает специального порядка включения затрат на НИОКР в виде отчислений на формирование РФТР и иных фондов в состав прочих расходов, финансирование НИОКР в установленных пределах уменьшает налоговую базу по мере фактического осуществления указанных затрат.

Отчисления, произведенные сверх норматива (1,5%), в состав расходов не включаются (п. 45 ст. 270 НК РФ).

Как соотносятся бухгалтерский и налоговый учет?

Для того чтобы разобраться, каковы расхождения в бухгалтерском и налоговом учете расходов на НИОКР, возьмем за основу пример, приведенный в прошлом номере журнала в статье, посвященной их бухгалтерскому учету. Напомним условия примера.

Пример. ЗАО «Хлебозавод «Печерский» заключило с научно-исследовательской организацией «Сфера» договор на разработку технологии хлеба профилактического назначения с использованием продукта переработки люцерны. Стоимость разработки — 480 000 руб. (НДС не облагается).

Вариант 1. В результате НИОКР получено и запатентовано изобретение. Общие расходы на патентование составили 18 900 руб. Срок действия патента — 10 лет.

В налоговом учете, как и в бухгалтерском, исключительное право на изобретение, срок полезного использования которого превышает 12 месяцев, учитывается в составе НМА. Первоначальная стоимость НМА для двух видов учета будет одинакова — 498 000 руб. <7>. Стоимость НМА (изобретения) погашается посредством начисления амортизации в течение срока полезного использования, определяемого исходя из срока действия патента (п. 2 ст. 258 НК РФ) — 10 лет. Таким образом, нормы амортизации в бухгалтерском и налоговом учете совпадают.

<7> Патентные пошлины увеличивают первоначальную стоимость НМА (п. 3 ст. 257 НК РФ).

Вариант 2. Изобретение не запатентовано. Исключительные права не возникли.

Расходы на НИОКР отвечают всем требованиям, предъявляемым ПБУ 17/02. Организация использует линейный способ списания расходов на НИОКР. Срок полезного использования изобретения установлен приказом руководителя и составляет 5 лет.

В бухгалтерском учете возник актив в виде результата НИОКР. Ежемесячно на бухгалтерские расходы относится сумма 8000 руб. (480 000 руб. / 5 лет / 12 мес.).

В налоговом учете произведенные расходы списываются в течение года после завершения НИОКР при условии использования их результатов. Таким образом, в налоговые расходы ежемесячно включается сумма 40 000 руб. (480 000 руб. / 12 мес.).

То есть в налоговом учете расходы на НИОКР списываются быстрее, чем в бухгалтерском. В результате образуется налогооблагаемая временная разница и соответствующее ей отложенное налоговое обязательство (п. 18 ПБУ 18/02).

Чтобы избежать указанных расхождений, можно рекомендовать организации установить в целях бухгалтерского учета срок полезного использования изобретения, равный году. Такой возможности не исключает п. 11 ПБУ 17/02, в котором сказано, что срок полезного использования не должен превышать 5 лет. Менее 5 лет — пожалуйста.

Вариант 3. Положительный результат НИОКР (изобретение) организация не планирует использовать для производственных нужд в связи с экономической нецелесообразностью (или, например, сменой профиля деятельности).

В бухгалтерском учете расходы на НИОКР признаются в полном размере (480 000 руб.) в составе прочих расходов отчетного периода.

В налоговом учете ситуация неоднозначная. НИОКР дали положительный результат, но налогоплательщик не намерен по каким-либо причинам использовать этот результат. Приходит мысль, что указанные расходы вообще не могут быть учтены в целях налогообложения прибыли. И некоторые авторы считают, что это так, ссылаясь на экономическую необоснованность расходов, установленную п. 1 ст. 252 НК РФ.

Однако приведем несколько выдержек из Постановления ФАС СКО от 09.10.2007 N Ф08-6272/2007-2446А, которые полностью опровергают данный вывод:

…экономическая обоснованность расходов определяется не фактическим получением доходов в конкретном налоговом (отчетном) периоде, а целевой направленностью на получение дохода в результате всей хозяйственной деятельности налогоплательщика…

…Налоговый кодекс (ст. 262)… не предусматривает случаев, при которых затраты не включаются в состав расходов. Обусловлена данная норма тем, что налогоплательщик, осуществляя подобного рода затраты, заведомо намерен создать новую или усовершенствовать производимую продукцию, и, соответственно, данные затраты изначально направлены на извлечение прибыли…

…ст. 262 Налогового кодекса не содержит оснований и критериев, по которым осуществленные налогоплательщиком затраты на НИОКР не должны включаться в состав расходов, уменьшающих прибыль, то есть названные затраты в любом случае включаются в расходы.

Приведенные доводы подтверждают, что расходы на НИОКР всегда экономически обоснованны и должны учитываться в целях налогообложения прибыли.

К рассматриваемому нами вопросу можно подойти и с совсем иной стороны. Критериев положительности использования результата НИОКР законодательство не содержит в принципе. Следовательно, организация может установить их самостоятельно, скажем, такие, как:

  • соответствие техническому заданию;
  • экономическая целесообразность использования результатов НИОКР;
  • направленность результата НИОКР на создание продукции, отвечающей покупательскому спросу.

На наш взгляд, данные критерии могут быть сформулированы таким образом, что положительным результатом НИОКР будет исключительно используемый предприятием результат.

Согласитесь, субъективность такого подхода справедлива: те разработки, результаты которых теоретически применимы, тем не менее не могут быть использованы конкретным налогоплательщиком в конкретных хозяйственных условиях, — значит, для него они не дали положительного результата.

Учитывая изложенное, мы считаем, что налогоплательщик в данном примере вправе учесть расходы на НИОКР в производстве в течение года. Таким образом, в налоговые расходы ежемесячно будет списываться сумма 40 000 руб., в то время как в бухгалтерском учете расходы на НИОКР списаны единовременно (480 000 руб.). В результате у предприятия возникают в учете вычитаемые временные разницы, а значит, и отложенный налоговый актив (п. 17 ПБУ 18/02).

В.В.Спорынин

Эксперт журнала

«Пищевая промышленность:

бухгалтерский учет

и налогообложение»

Что входит в расходы на НИОКР и как они учитываются

Проводимые исследования и создание новых технологических разработок должны быть отражены в бухгалтерском учете. Методика фиксации данных зависит от того, кто является исполнителем работ. Исследования можно заказать у специализированной компании или реализовывать своими силами. Если научно-исследовательскими и опытно-конструкторскими работами (НИОКР) занимается сторонняя организация, для принятия к учету расходов в виде оплаты услуг этой фирме необходимы документальные основания – договор.

ВАЖНО! Договор с организацией, выполняющей работы по НИОКР, должен быть оформлен в письменном виде.

Соглашением между предприятиями может быть предусмотрен полный цикл исследований или решение части задач в рамках масштабного проекта. Если работы производятся собственными силами, то надо регистрировать осуществляемые исследовательские мероприятия в базе Всероссийского информационного центра. Формы уведомлений утверждены Приказом Минобрнауки от 31.03.2016 г. №341. При нарушении правил сообщения о начатых исследовательских разработках на организацию может быть наложен штраф.

Что входит в расходы на НИОКР

НИОКР расшифровывается как «научные исследования и опытно-конструкторские разработки». Они предназначены для формирования новой или усовершенствованной технологии, изобретения нового вида продукции, обладающего более совершенными характеристиками. Расходы по НИОКР можно направлять на поиск улучшенных методов организации производства или реализации управленческих функций.

Состав расходов, понесенных учреждением в связи с проводимыми НИОКР, определен ст. 262 НК РФ:

  1. Амортизационные отчисления по задействованным в работах основным средствам и активам нематериального типа.
  2. Оплата труда персонала, занятого в исследовательских мероприятиях или операциях по разработке новых образцов.
  3. Затраты материального характера, направляемые на осуществление НИОКР. К ним относится покупка исключительных прав на результаты изобретательской деятельности, на полученные полезные модели или уникальные промышленные образцы. Передача прав осуществляется через договор отчуждения. Допускается выделение расходов на приобретение прав пользования объектами интеллектуальной собственности.
  4. Прочие расходные операции, которые напрямую связаны с выполнением НИОКР. Законодательство разрешает включать их в сумму затрат на исследовательскую деятельность и разработки не в полном объеме, а в размере до 75% от общей суммы понесенных расходов.
  5. Оплата выставленных счетов по договорам на выполнение НИОКР.

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Для группы расходов по оплате труда отражение их в составе НИОКР возможно, если персонал был занят именно работами по исследованиям и разработкам. В случае привлечения этих работников к другим заданиям отнесение начисленного заработка на разные виды расходов осуществляется пропорционально отработанному времени на объектах.

Налоговый и бухгалтерский учет

Дополнительным нормативным документом по вопросам отражения НИОКР является правительственное Постановление от 24.12.2008 г. №988. В нем приведен список исследований и разработок, которые относятся к прочим затратам. Присутствующие в перечне работы предприятия признают после выполнения задания в периоде фактического завершения всех мероприятий по нему. В учете эти затраты показываются с увеличивающим коэффициентом, равным 1,5. После завершения исследовательских действий организация должна не только показать понесенные затраты в учете, но и подать в ФНС отчет о проведенных ею НИОКР.

Порядок признания, отражения и списания расходов, связанных с НИОКР, утвержден ПБУ 17/02. Затраты аккумулируются на 08 счете. Чтобы расходы были приняты к учету предприятием, необходимо соблюсти ряд условий:

  • точную сумму осуществленных трат возможно идентифицировать;
  • все суммы по расходам имеют документальное подтверждение;
  • полученные в результате НИОКР итоги обладают способностью приносить выгоду в перспективе;
  • результаты работ можно показать окружающим путем проведения демонстрационных мероприятий.

После окончания формирования суммы затрат на 08 счете стоимостная оценка переносится на 04 счет и появляется статус нематериальных активов. Это возможно только в том случае, если у организации имеются юридические основания считать актив своим (если патент или свидетельство не были получены, то затраты будут показаны как расходы на НИОКР). При создании нового актива его стоимость списывается посредством регулярных амортизационных отчислений. При отсутствии прав признания результатов разработок в качестве НМА расходы постепенно переводятся на затратные счета с 04 счета. Продолжительность периода переноса затрат на расходы для каждого предприятия устанавливается индивидуально и закрепляется учетной политикой.

К СВЕДЕНИЮ! Если критерии признания расходов на НИОКР не соблюдены в полном объеме, то затраты должны быть показаны в оборотах по счету 91.

В налоговом учете действует правило единовременного списания расходов на НИОКР после окончания работ. В бухгалтерском учете расходы начинают включать в состав затрат на НИОКР, если появились признаки получения экономической выгоды в будущем от разрабатываемого актива:

  • технически завершить исследование или получить желаемый результат разработок возможно;
  • имеются варианты практического применения итогов работы;
  • у предприятия гарантированно хватит ресурсов для завершения проекта;
  • для изделий, производимых с помощью результатов исследований или разработок, существует рынок сбыта;
  • благодаря новым активам могут быть решены внутренние проблемы или задачи учреждения;
  • затраты могут быть подсчитаны и обоснованы.

СПРАВОЧНО! Отличие налогового учета от бухгалтерского в отношении НИОКР в том, что по стандартам НК РФ затраты на исследовательскую деятельность и проведение разработок могут быть признаны даже в том случае, если желаемого результата добиться не удалось.

Списание расходов, напрямую связанных с осуществлением НИОКР, может происходить с применением линейного метода или способа списания в пропорции к выпускаемой продукции. Амортизация должна учитывать общий срок полезной эксплуатации, но нельзя, чтобы период списания превышал 5 лет. Амортизационные отчисления формируются с первого дня месяца, который следует за месяцем перевода расходов на НИОКР в статус нематериального актива.

Бухучет предполагает обособленное отражение на счетах затрат по НИОКР. Аналитика ведется в разрезе видов исследований и типов разработок. Все производимые затраты разрешается инвентаризировать. До того как начать контрольный подсчет расходов, проверка должна затронуть договорную документацию, касающуюся НИОКР (в части приобретенных материальных ресурсов, покупки нефинансовых активов для обеспечения рабочего процесса).

Бухгалтерские проводки НИОКР

Типовые корреспонденции счетов по учету разных расходов по проводимым НИОКР предполагают участие в них активного 08 счета. В его дебете накапливаются понесенные компанией затраты. После окончания всех мероприятий и полной готовности актива к эксплуатации его стоимость, фактически сформированную на 08 счете, переводят в дебет 04 счета.

В процессе разработки или исследовательских работ в учете могут использоваться такие типовые записи:

  • Д08 – К02 — в момент списания амортизации задействованного оборудования и основных средств специального назначения;
  • Д08 – К10 — при списании стоимости материальных ресурсов, которые понадобились отделу, занимающемуся НИОКР;
  • Д08 – К70 — в сумме начисленного заработка работникам, которые трудятся над усовершенствованием продукции или созданием новых моделей и технологий;
  • Д08 – К69 – отражаются страховые взносы, без которых невозможно начислить и выплатить зарплату на законных основаниях наемному персоналу.

Когда затраты все были собраны на 08 счете, продукт разработок готов и его можно внедрять в производство или систему управления компаний, счет 08 кредитуется, а счет 04 дебетуется при указании субсчета «Результаты НИОКР». После получения патента или свидетельства результат разработок становится нематериальным активом и переводится с субсчета с результатами НИОКР на субсчет НМА на 04 счете.

Если расходы на работу разработчиков и исследователей не привели к ожидаемым результатам, эффект признается отрицательным. Внесенные суммы на нереализованные в соответствии с ожиданиями разработки списываются проводкой Д91.2 – К08.

Что отнести к научно-исследовательским и опытно-конструкторским работам

К НИОКР относятся:

  • научные исследования;
  • разработки нового продукта (образца, докумен­тации, технологии).

Если на результат НИОКР получены патент или свидетельство, его учитывают на сче­те 04 как нематериальный актив. Если права не оформлены, то их также учитывают на счете 04, но в качестве расходов на НИОКР.

Если НИОКР дали отрицательный результат, их списывают в прочие расходы.

После регистрации права на НИОКР (завершения работ) делается одна из записей:

ДЕБЕТ 04  КРЕДИТ 08 – учтен НМА;

ДЕБЕТ 04 субсчет результаты НИОКР  КРЕДИТ 08 – учтены фактические расходы на НИОКР;

ДЕБЕТ 91-2  КРЕДИТ 08 – списаны расходы на НИОКР, не давшие положительного результата.

Учет НМА ведут согласно ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов» (утв. приказом Минфина России от 27 декабря 2007 г. № 153н). Их стоимость списывают через амортизацию.

Списание расходов на НИОКР

Учет расходов на НИОКР ведут согласно ПБУ 17/02, посвященному учету этих расходов (утв. приказом Минфина России от 19 ноября 2002 г. № 115н).

Расходы на НИОКР можно учесть на счете 04, если их сумма определена и подтверждена документально, использование результатов может быть продемонстрировано и ведет к получению экономических выгод.

Расходы на НИОКР списывают ежемесячно, начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем начала использования результатов.

Срок списания фирма определяет само­стоятельно. Он не может быть больше 5 лет. В налоговом учете расходы на НИОКР списывают единовременно в том периоде, в котором такие исследования и разработки завершены.

Расходы на НИОКР можно списывать:

  • линейным способом;
  • способом списания расходов пропорционально объему продукции.

Выбранный способ списания расходов фирма должна применять в течение всего срока использо­вания результатов НИОКР.

Линейный способ

Линейный способ предполагает равномерное списание расходов на НИОКР.

Ежемесячная сумма списания рассчитывается так:

Расходы на НИОКР, учтенные на счете 04 : Выбранный срок списания : 12 месяцев = Ежемесячная сумма списания

ПРИМЕР

АО «Актив» разработало новую технологию производства надувных шариков. Расходы на разработку составили 875 000 руб.

Учетной политикой «Актива» предусмотрен линейный способ списания расходов на НИОКР. Срок списания – 5 лет.

Ежемесячно в течение 5 лет бухгалтер будет делать проводку:

ДЕБЕТ 20  КРЕДИТ 04 – 14 583 руб. (875 000 руб. : 5 лет : 12 мес.) – списаны расходы на НИОКР.

Способ списания расходов пропорционально объему продукции (работ, услуг)

При этом способе доля затрат на НИОКР, которая должна быть списана в отчетном году, определяется по формуле:

Предполагаемый объем продукции (работ, услуг) в отчетном периоде × Расходы на НИОКР : Предполагаемый объем продукции (работ, услуг) за установленный период списания = Доля расходов на НИОКР отчетного периода

В течение года расходы списывают равномерно в размере 1/12 годовой суммы.

ПРИМЕР

В учете ООО «Пассив» на счете 04 числятся расходы на соз­дание нового вида оборудования в сумме 620 000 руб.

Экономический отдел фирмы на основании данных техни­ческой документации рассчитал, что оборудование должно быть полностью самортизировано (и непригодно для дальнейшего применения), когда с его помощью будет выпущено 2400 еди­ниц продукции.

В первый год эксплуатации оборудования фактический вы­пуск продукции составил 1800 единиц. Ежемесячно бух­гал­тер организации будет делать проводку (предполагаем, что в течение года продукция производилась равномерно):

ДЕБЕТ 20  КРЕДИТ 04 – 38 750 руб. (1800 шт. : 2400 шт. × 620 000 руб. : 12 мес.) – списаны расходы на НИОКР.

Во второй год выпуск составил 600 единиц. Ежемесячно бухгалтер будет делать запись:

ДЕБЕТ 20  КРЕДИТ 04 – 12 917 руб. (600 шт. : 2400 шт. × 620 000 руб. : 12 мес.) – спи­саны расходы на НИОКР.

Списание расходов по неиспользуемым изобретениям

Если ваша фирма прекратила использование ре­зультатов НИОКР, то сумму затрат, которую вы еще не успели отнести на расходы по обычной деятель­ности, следует списать на счет 91 «Прочие доходы и расходы»:

ДЕБЕТ 91-2  КРЕДИТ 04 – списаны расходы на НИОКР, применение результатов кото­рых завершено.

Учет затрат на НИОКР

Учет затрат зависит от того, кто выполнял рабо­ты: сторонняя организация или вы сами.

Выполнение НИОКР собственными силами

Для учета затрат по НИОКР к счету 08 открыва­ют субсчет 8, на котором отражают все расходы по НИОКР.

ПРИМЕР

В июне АО «Актив» проводило работы по созданию новой технологии производства гелевых ручек. Общая сумма расходов составила 356 150 руб., в том числе:

  • затраты на заработную плату – 150 000 руб.;
  • страховые взносы в ПФР, ФСС, ФФОМС и взносы на страхование от не­счастных случаев на производстве и профзаболеваний, начисленные с зарплаты рабочих, – 45 450 руб.;
  • стоимость использованных материалов – 160 700 руб.

Бухгалтер «Актива» сделал проводки:

ДЕБЕТ 08-8  КРЕДИТ 70 – 150 000 руб. – начислена заработная плата работникам, занятым НИОКР;

ДЕБЕТ 08-8  КРЕДИТ 69-1, 69-2, 69-3 – 45 450 руб. – начислены страховые взносы с заработной платы работников, занятых НИОКР;

ДЕБЕТ 08-8  КРЕДИТ 10 – 160 700 руб. – отпущены материалы на проведение НИОКР.

При введении в эксплуатацию новых разработок необходимо проверить, выполнены ли условия:

  • сумма расходов по работам может быть опреде­лена и подтверждена;
  • имеются документы, подтверждающие то, что работы выполнены;
  • НИОКР дали положительный результат;
  • использование результатов НИОКР можно на­глядно продемонстрировать.

Если все эти условия выполнены, то затраты признаются расходами на НИОКР.

После того как вы передадите разработку в про­изводство, необходимо сделать проводку:

ДЕБЕТ 04  КРЕДИТ 08-8 – учтены расходы на НИОКР.

Обратите внимание

В случае невыполнения хо­тя бы одного из вышеуказанных условий расходы организации, связанные с выполнением научно-исследовательских, опытно-конструкторских и тех­нологических работ, признаются прочими расхода­ми отчетного периода ( п. 7 ПБУ 17/02).

ДЕБЕТ 91-2  КРЕДИТ 08-8 – затраты по НИОКР включены в состав прочих расхо­дов.

Аналогичную проводку необходимо сделать, если научные исследования не принесли результатов.

Выполнение НИОКР сторонними организациями

Если работы по НИОКР для вашей фирмы выпол­няла сторонняя организация, то в учете делают записи:

ДЕБЕТ 08-8  КРЕДИТ 60 – учтены в составе внеоборотных активов расходы на НИОКР;

ДЕБЕТ 19  КРЕДИТ 60 – отражен НДС;

ДЕБЕТ 04  КРЕДИТ 08-8 – учтены затраты по НИОКР;

ДЕБЕТ 68  КРЕДИТ 19 – НДС принят к вычету.

Лучшее решение для бухгалтера

Бератор «Практическая энциклопедия бухгалтера» — это электронное издание, которое найдет лучшее решение для любой бухгалтерской задачи. По каждой конкретной теме есть все необходимое: подробный алгоритм действий и проводки, примеры из практики реальных компаний и образцы заполнения документов e.berator.ru

ПРАКТИЧЕСКАЯ ЭНЦИКЛОПЕДИЯ БУХГАЛТЕРА

Полная информация о правилах учета и налогах для бухгалтера.
Только конкретный алгоритм действий, примеры из практики и советы экспертов.
Ничего лишнего. Всегда актуальная информация.

Подключить бератор

Правительство расширило перечень НИОКР для льготного налогообложения

Значительно обновился перечень научных исследований и опытно-конструкторских разработок, расходы на которые учитываются с коэффициентом 1,5. Правительство РФ своим постановлением скорректировало перечень научных исследований и опытно-конструкторских разработок, расходы на которые учитываются по-особому. При налогообложении прибыли такие затраты налогоплательщика включаются в состав прочих расходов с коэффициентом 1,5. Это предусматривает п. 7 статьи 262 Налогового кодекса. В нём говорится:
Налогоплательщик, осуществляющий расходы на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки по перечню научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок, установленному Правительством Российской Федерации, вправе включать указанные расходы в состав прочих расходов того отчетного (налогового) периода, в котором завершены такие исследования или разработки (отдельные этапы работ), в размере фактических затрат с применением коэффициента 1,5.
Обновленный перечень существенно расширен и иначе систематизирован. Для удобства он разделен на укрупненные разделы: «Индустрия наносистем», «Информационно-телекоммуникационные системы», «Рациональное природопользование» и т.д.
Отметим, согласно налоговому законодательству, учитываться особым образом будут следующие расходы на НИОКР:

  • суммы амортизации по основным средствам и нематериальным активам (за исключением зданий и сооружений), используемым для выполнения научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок, начисленные в соответствии с настоящей главой за период, определяемый как количество полных календарных месяцев, в течение которых указанные основные средства и нематериальные активы использовались исключительно для выполнения научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок;
  • суммы расходов на оплату труда работников, участвующих в выполнении научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок, предусмотренных пунктами 1, 3, 16 и 21 части второй статьи 255 настоящего Кодекса, за период выполнения этими работниками научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок;
  • материальные расходы, предусмотренные подпунктами 1 — 3 и 5 пункта 1 статьи 254 настоящего Кодекса, непосредственно связанные с выполнением научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок;
  • другие расходы, непосредственно связанные с выполнением научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок, в сумме не более 75 процентов суммы расходов на оплату труда, указанных в подпункте 2 настоящего пункта;
  • стоимость работ по договорам на выполнение научно-исследовательских работ, договорам на выполнение опытно-конструкторских и технологических работ — для налогоплательщика, выступающего в качестве заказчика научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок…

Напомним, что отчет о выполненных НИОКР (отдельных этапах работ) представляется в налоговую одновременно с декларацией по налогу на прибыль. При непредставлении такого отчета суммы расходов на выполнение НИОКР учитываются в составе прочих расходов в размере фактических затрат.
Общие требования к структуре и правилам оформления научных и технических отчетов устанавливаются ГОСТ 7.32-2001 «Система стандартов по информации, библиотечному и издательскому делу. Отчет о научно-исследовательской работе. Структура и правила оформления» . Требования к содержанию структурных элементов отчета содержатся в разделе 5 ГОСТ 7.32-2001.
Новая редакция перечня вступает в силу по истечении 7 дней после дня официального опубликования постановления правительства. Действие документа распространяется на отношения, возникающие с 1 января 2012 года. На данный момент правовой акт опубликован не был.
Подробную информацию по вопросам, связанным с уплатой налогов, можно найти на нашем сайте в разделе «Справочник налогов». Там приводятся сведения о налоговой базе, ставках, льготах и налоговых вычетах и т.д. Ближайшие даты уплаты налогов, представления бухгалтерской и налоговой отчетности, а также сведений во внебюджетные фонды вы можете найти в разделе «Календарь бухгалтера».

About the author

Добавить комментарий

Ваш адрес email не будет опубликован. Обязательные поля помечены *